Edit Content

ROMA   |   MILANO 

Risoluzione del leasing e soggettività passiva dell’imu: dalla Corte di Cassazione conclusioni ancora opinabili

La sentenza in commento torna ad affermare la riferibilità del presupposto dell’IMU all’impresa utilizzatrice successivamente alla risoluzione anticipata, in linea con quanto fatto con la sentenza n. 13793/2019 e in contrasto, invece, con la successiva sentenza n. 19166/2019, che aveva accolto, invece, la tesi delle imprese di leasing nel senso della permanenza della soggettività passiva in capo all’utilizzatore fino alla riconsegna del fabbricato.

Come la prima sentenza, però, anche l’ultima non è persuasiva e poggia su un chiaro errore concettuale.

La Corte, infatti, afferma che la riferibilità del presupposto dell’IMU all’utilizzatore sarebbe determinata dal “contratto”, nel senso che a rilevare sarebbe «non già la consegna del bene e la detenzione materiale dello stesso, bensì l’esistenza di un vincolo contrattuale che legittima la detenzione qualificata del bene», posto che, secondo la Cassazione, «per il legislatore fiscale la soggettività passiva del locatario finanziario si realizza addirittura quand’anche il bene da concedere non fosse venuto in esistenza e pure quand’anche fosse che il bene non sia stato ancora consegnato dal concedente all’utilizzatore».

La Corte sembra non considerare, però, che, nel contratto di leasing, la consegna non è un’obbligazione ulteriore e conseguente alla conclusione del contratto (come lo è nella vendita), ma un suo elemento essenziale.

Lo attesta, oggi, l’art. 1, comma 136, della l. n. 124 del 2017 che definisce il leasing come «il contratto con il quale la banca o l’intermediario finanziario iscritto nell’albo di cui all’articolo 106 del testo unico di cui al decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, si obbliga ad acquistare o a far costruire un bene su scelta e secondo le indicazioni dell’utilizzatore, che ne assume tutti i rischi, anche di perimento, e lo fa mettere a disposizione per un dato tempo verso un determinato corrispettivo che tiene conto del prezzo di acquisto o di costruzione e della durata del contratto».

L’obbligo della società concedente di acquistare o far costruire “un determinato bene” non è concepito come autonomo rispetto al procurarne la “messa a disposizione”: sono entrambi essentialia negotii.

Tanto è vero che, pur restando il leasing un contratto sostanzialmente atipico (salvo per quanto concerne la citata definizione normativa), i diversi modelli praticati dalle imprese del settore ricollegano sempre alla mancata consegna conseguenze particolarmente gravi (risoluzione, inefficacia, o addirittura invalidità; v.  A. Munari, Leasing, in Enc. dir., Agg. VI, Milano 2002, 684].

Certo, tali effetti non comportano la liberazione dell’utilizzatore dall’obbligo di rimborsare la società concedente (ove questa abbia comunque pagato al fornitore il prezzo), ma tale pagamento ha funzione di reintegrazione patrimoniale (tanto è vero che, in alcuni modelli contrattuali è espressamente qualificata come risarcimento del danno) e non è, invece, il fisiologico corrispettivo delle prestazioni della controparte.

La motivazione della sentenza in commento e la conclusione cui essa perviene risentono, quindi, di un inquadramento impreciso del leasing e dei suoi effetti già sul piano civilistico.

Ma tali conclusioni mostrano il loro limite ancora di più se considerate dal punto di vista del diritto tributario.

La tesi secondo cui l’obbligazione di pagamento dell’IMU propria dell’utilizzatore trova il proprio presupposto nella semplice sottoscrizione del contratto di leasing (indipendentemente dalla consegna del bene) e si protrae fino alla scadenza/risoluzione del contratto stesso (indipendentemente dalla riconsegna del bene) finisce per delineare una fattispecie impositiva del tutto diversa da quella da cui discende la titolarità dell’obbligo in capo agli altri soggetti passivi del tributo.

Mentre, infatti, per i primi rilevano alcuni elementi tipici della posizione dominicale, per l’utilizzatore rileverebbe il contratto in quanto tale e anche ove (per effetto della mancata consegna del bene) quegli elementi non possano realizzarsi.

Conclusione, questa, che risulta incoerente:

  • tanto su un piano sistematico, in quanto presuppone la volontà, irragionevole e incomprensibile, del legislatore di colpire l’utilizzatore per un indice di capacità contributiva (la sottoscrizione del contratto) del tutto diverso da quello per il quale sono colpiti tutti gli altri possibili soggetti passivi (la titolarità, in relazione al bene e ai terzi, di facoltà e rischi tipici della posizione dominicale);
  • quanto rispetto alla premessa dalla quale la Corte stessa, nella sentenza in commento, prende le mosse, là dove afferma che l’inclusione dell’utilizzatore nel novero dei soggetti passivi dell’IMU si spiega alla luce del fatto che «solo l’utilizzatore, in virtù del contratto, esercita i poteri e le facoltà, al contempo, assume i doveri e i rischi che tipicamente fanno capo al possessore (ed, anzi, al possessore per eccellenza: il proprietario)».

Il che, ad esser coerenti, avrebbe dovuto condurre a interrogarsi se, per caso, la persistenza del dovere di custodia del bene nonché del rischio del suo perimento – anche dopo la “cessazione” del contratto e prima della riconsegna l’utilizzatore – possa reputarsi elemento decisivo ai fini della riferibilità del presupposto all’utilizzatore.

Anche perché la persistenza (o meno) di alcuni tratti della complessiva relazione fra l’utilizzatore e il bene (ad esempio, il rischio del perimento) non è un effetto “naturalistico”, ma è pur sempre un effetto del contratto, che potrà pure dirsi cessato, a taluni effetti (p.es. ai fini della nascita dell’obbligo di restituzione del bene), ma non ad altri.

Invero, secondo una logica propria di ogni contratto che disciplini un complesso fascio di situazioni e rapporti giuridici, l’espressione “cessazione del contratto” (o similare) non identifica necessariamente la conclusione della totalità delle situazioni e dei rapporti predetti nella loro interezza, ma solo di quelli, fra essi, maggiormente caratterizzanti ai fini civilistici.

Quale locuzione di sintesi, l’espressione “cessazione degli effetti” è assolutamente compatibile con la sopravvivenza di altre situazioni e rapporti giuridici sempre di fonte, immediatamente o mediatamente, contrattuale che, sebbene non caratterizzanti sotto il profilo civilistico, possono continuare a giustificare (come avviene, nel caso di specie, secondo un’opinione diffusa e fatta propria dalla stessa Corte di Cassazione nella sentenza n. 19166/2019) la riferibilità del presupposto all’utilizzatore.FacebookLinkedInEmail

Torna in alto